Strona główna

Dzierżawca nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, w przypadku wydania przedmiotu dzierżawy przed nadejściem zastrzeżonego w umowie terminu początkowego, staje się jej posiadaczem, a w konsekwencji podatnikiem podatku od


Pobieranie 29.27 Kb.
Data20.06.2016
Rozmiar29.27 Kb.
Toruń, dnia 6 grudnia 2013 r.
W którym momencie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości
w sytuacji, gdy gmina zawiera umowę dzierżawy, której przedmiotem jest nieruchomość stanowiąca jej własność, a przedmiot umowy zostaje wydany dzierżawcy przed nadejściem zastrzeżonego w tejże umowie terminu początkowego?
Dzierżawca nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, w przypadku wydania przedmiotu dzierżawy przed nadejściem zastrzeżonego w umowie terminu początkowego, staje się jej posiadaczem, a w konsekwencji podatnikiem podatku od nieruchomości, dopiero z chwilą nadejścia tego terminu.
Jednostka samorządu terytorialnego (tu: gmina) zawiera z różnymi podmiotami umowy dzierżawy, których przedmiot stanowią będące jej własnością nieruchomości. Umowy te zawierane są z zastrzeżeniem terminu początkowego i końcowego w rozumieniu art. 116 K.c. W praktyce mają miejsce sytuacje, w których przedmiot umowy dzierżawy zostaje przekazany dzierżawcy jeszcze przed nadejściem zastrzeżonego w umowie terminu początkowego.

Stan faktyczny, stanowiący podstawę skierowanego przez gminę zapytania, został przez nią zobrazowany następującym przykładem: strony w dniu 25 października 2013 r. zawarły umowę dzierżawy czyniąc przy tym zastrzeżenie, iż umowa ta obowiązywać będzie w okresie od dnia 1 listopada 2013 r. do dnia 31 października 2014 r. Protokolarne przekazanie gruntu dzierżawcy nastąpiło zaś już w dniu 28 października 2013 r.

Jako, że podatnikiem podatku od nieruchomość w świetle obowiązujących przepisów podatkowych jest posiadacz nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie to wynika m.in. z umowy zawartej z właścicielem, to wątpliwości gminy dotyczą ustalenia tego, kiedy w takich okolicznościach dochodzi do powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli bowiem uznać, iż momentem, który decyduje o powstaniu tegoż obowiązku jest już sama okoliczność zawarcia umowy i przekazania przedmiotu dzierżawy, dzierżawca zobowiązany będzie do uiszczania podatku od nieruchomości od dnia 1 listopada 2013 r., podczas gdy przy założeniu, iż momentem rozstrzygającym w tym względzie jest nadejście zastrzeżonego w umowie terminu początkowego, obowiązek ten powstanie dopiero z dniem 1 grudnia 2013 r.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) i b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity, Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej jako ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, jak również wtedy, gdy posiadanie jest bez tytułu prawnego, za wyjątkiem nieruchomości wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa i nieruchomości będących w zarządzie Lasów Państwowych. W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku.

Jak słusznie zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1360/07, „przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) zawiera jednoznaczną odpowiedź na pytanie na kim ciąży obowiązek podatkowy w sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania stanowi własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego i jest w posiadaniu zależnym osoby trzeciej. Z analizy art. 3 powołanej wyżej ustawy wynika, że regulacja zawarta w pkt 4 ustępu 1 tego artykułu ma charakter wyjątkowy. Pkt 1 tego ustępu wskazuje bowiem jako podatników wszystkich właścicieli nieruchomości, mogą być nimi także Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego, natomiast regulacja prawna zawarta w pkt 4 wskazuje określony krąg właścicieli, tj. właśnie Skarb Państwa oraz jednostki samorządu terytorialnego i w przypadku kiedy nieruchomości, tych szczególnego rodzaju właścicieli będą w posiadaniu zależnym - obciąża obowiązkiem podatkowym posiadaczy zależnych”.

W okolicznościach niniejszej sprawy kluczowe pozostaje zatem ustalenie momentu, w którym dzierżawca staje się posiadaczem zależnym nieruchomości stanowiącej własność gminy, a będącej przedmiotem łączącej ww. strony umowy dzierżawy.

W związku z tym, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w swoich uregulowaniach, a w szczególności w jej art. 3, posługuje się nazwami instytucji z zakresu prawa rzeczowego, brak jest racjonalnych przesłanek do tego, aby terminom tym przypisywać inny zakres znaczeniowy aniżeli wynikający z kodeksu cywilnego. Pogląd ten prezentowany jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych (tak przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2004 r., sygn. FSK 90/04).

W odniesieniu do analizowanego zagadnienia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1703/09, stwierdził, iż

w świetle art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych pierwszym warunkiem uznania danego podmiotu za podatnika jest jego status posiadacza zależnego. Nie istnieją żadne powody, aby przy wykładni „posiadacz zależny” nie odwoływać się do przepisów prawa cywilnego, orzecznictwa sądów powszechnych i Sądu Najwyższego dotyczącego tego pojęcia, a także dorobku nauki prawa – powodem takim nie jest obowiązująca co prawda zasadniczo reguła autonomii prawa podatkowego i cywilnego, ale autonomia ta nie jest absolutna (…)” (podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 835/09, oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1599/07). Pogląd ten uznać należy za reprezentatywny w sprawie.

W myśl art. 336 K.c., posiadaczem rzeczy „jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), ja i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny)". Z takiego uregulowania wynika jednoznacznie, że za posiadacza może uchodzić wyłącznie podmiot sprawujący faktyczne władztwo nad rzeczą ("corpus" - pierwszy element składający się na normatywną kategorię posiadania). Pośrednio wywodzi się natomiast z tego przepisu drugi element - "animus" - a więc wolę posiadania (skoro władać należy "jak" właściciel lub "jak" osoba posiadająca inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą). Element wolicjonalny posiadania występuje przy tym tylko wtedy, gdy osoba włada rzeczą „dla siebie". Gdyby bowiem określony podmiot władał faktycznie rzeczą jedynie „za kogo innego", byłby jedynie jej dzierżycielem (art. 338 K.c.), a nie posiadaczem (tak też przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 lutego 2010 r., sygn. akt III SA/Wr 689/09).

Za posiadacza - podatnika, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, może być uznany jedynie ten podmiot, co do którego organ podatkowy ustali, że spełnia on wszystkie wymagania i cechy charakterystyczne dla posiadacza, w ujęciu art. 336 K.c. i 337 K.c.

Z art. 336 K.c. wynika, że posiadanie jest określonym rodzajem faktycznego władztwa nad rzeczą (szeroko na ten temat A. Stelmachowski, Pojęcie i funkcja posiadania, Warszawa 1959; J. Ignatowicz, Ochrona posiadania, Warszawa 1963). Jak już wyżej wskazywano w rozumieniu tego przepisu na posiadanie składają się dwa elementy - element fizyczny (corpus) oraz element psychiczny (animus). Przedstawiciele doktryny prawa cywilnego wskazują, iż corpus oznacza, że pewna osoba znajduje się w sytuacji, która daje jej możliwość władania rzeczą w taki sposób, jak mogą to czynić osoby, którym przysługuje do rzeczy określone prawo, przy czym nie jest konieczne efektywne wykonywanie tego władztwa (por. m.in. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt I CSK 82/09; postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 30 września 2010 r., sygn. akt I CSK 586/09). Animus zaś, jak przyjmuje się w literaturze przedmiotu, oznacza wolę wykonywania względem rzeczy określonego prawa „dla siebie”. Wola ta wobec otoczenia wyraża się w takim postępowaniu posiadacza, które wskazuje na to, że uważa się on za osobę, której przysługuje do rzeczy określone prawo (por. J. Ignatowicz (w:) Komentarz, t. I, 1972, s. 768 i n.; A. Kunicki (w:) System prawa cywilnego, t. II, 1977, s. 830; postanowienie SN z dnia 25 marca 2011 r., sygn. akt IV CK 1/11)1. Stwierdzić zatem należy, że zamiar władania rzeczą "dla siebie" odróżnia posiadanie od dzierżenia.

Jak stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 19 listopada 2003 r., sygn. akt V CK 461/02, którego pogląd w tej sprawie uznać należy za prawidłowy, „w wyniku umowy dzierżawy dzierżawca staje się posiadaczem zależnym rzeczy oddanej mu przez wydzierżawiającego. Jego posiadanie wyraża się faktycznym władztwem nad rzeczą oraz wolą sprawowania władztwa dla siebie w ramach stosunku zależności wynikającego z umowy (art. 336 k.c. in fine). Obydwa te elementy, tj. faktyczne władanie i animus, są integralnie ze sobą związane z takim skutkiem, że bez woli posiadania dla siebie, jako uprawnionego z umowy dzierżawy, faktyczne władztwo nad rzeczą nie jest wykonywaniem prawa wynikającego ze stosunku dzierżawy i może być postrzegane jedynie jako dzierżenie (art. 338 k.c.) lub posiadanie w ramach innego, niż dzierżawa, stosunku prawnego lub prawa (…)”.



Przenosząc powyższe rozważania na kanwę niniejszej sprawy zauważyć należy, iż dokonując oceny przedstawionego stanu faktycznego nie można pomijać okoliczności, iż w przedmiotowej umowie dzierżawy strony zastrzegły termin początkowy jej obowiązywania, przez co do dnia jego nadejścia umowa ta nie wywołuje pomiędzy nimi skutków prawnych. Do dnia nadejścia terminu początkowego status dzierżawcy odpowiada w istocie statusowi osoby warunkowo uprawnionej (art. 116 K.c. w zw. 89 K.c.), przez co stwierdzić należy, że przysługuje mu jedynie swoista ekspektatywa dzierżawy, nie zaś uprawnienie do jej wykonywania. Zatem w chwili objęcia władztwa nad nieruchomością (tj. w dniu jej protokolarnego przekazania) podmiot przejmujący nieruchomość nie ma woli wykonywania tegoż władztwa „jak” dzierżawca, w okresie tym nie przysługuje mu zatem status posiadacza zależnego. Przejmującemu nieruchomość towarzyszy bowiem świadomość tego, iż do chwili nadejścia przewidzianego w umowie terminu nie ma on prawa do używania rzeczy i czerpania z niej pożytków, bowiem uprawnienie to stanie się wymagalne dopiero w przyszłości. Stwierdzić zatem należy, iż dzierżawca do czasu nadejścia zastrzeżonego terminu i tzw. „wejścia umowy w życie” nie sprawuje władztwa nad nieruchomością „dla siebie”, a bez takiej woli, rozumianej jako wewnętrzne przekonanie, że jest się osobą, której przysługuje określone prawo do rzeczy, faktyczne władztwo nad rzeczą nie jest wykonywane w ramach posiadania, a jedynie może być postrzegane jako dzierżenie (art. 338 K.c.). Kluczowe bowiem dla niniejszego stanu faktycznego pozostaje ustalenie tego, czy w okresie pomiędzy dniem wydania przedmiotu dzierżawy, a nadejściem terminu zastrzeżonego w umowie, podmiot, na rzecz którego nastąpiło protokolarne przekazanie nieruchomości, eksploatuje ją, pobiera z niej pożytki i ponosi koszty we własnym interesie (na swoją rzecz), czy też włada nią, ale „za kogo innego".
Reasumując powyższe stwierdzić zatem należy, iż od momentu protokolarnego przekazania nieruchomości do chwili nadejścia terminu początkowego zastrzeżonego przez strony w umowie dzierżawy, dzierżawca pozostaje jedynie dzierżycielem ww. nieruchomości, nie zaś jej posiadaczem. Z racji zastrzeżenia przez strony terminu początkowego, z nadejściem którego czynność prawna dokonana przez strony rodzić będzie skutki prawne, w okresie tym dzierżawca nie ma woli sprawowania władztwa nad ww. nieruchomością w zakresie odpowiadającym prawu wynikającemu ze stosunku dzierżawy. Zauważyć należy, iż dopiero z momentem nadejścia zastrzeżonego przez strony terminu dzierżawca będzie uprawniony do używania tejże nieruchomości i czerpania z niej pożytków, i dopiero w tym momencie spełnione zostaną wszystkie przesłanki uznania go za posiadacza ww. nieruchomości, a w dalszej konsekwencji podatnika podatku od nieruchomości. Skutkuje to przyjęciem, iż w przedstawionym przykładzie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstanie dopiero w dniu 1 grudnia 2013 r.
Dr Ewa Prejs
Wykaz powoływanej i wykorzystanej literatury oraz orzecznictwa:

1/ P. Borszowski, Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Komentarz., LexisNexis 2011,

2/ L. Etel, Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych. Komentarz [w:] Podatki od nieruchomości,
Wyd. 3, Warszawa 2009

3/ T. Filipiak, Komentarz do art. 336 Kodeksu cywilnego, LEX 2012,

4/ J. Ignatowicz (w:) Komentarz, t. I, 1972 (cytat za T. Filipiak, Komentarz do art. 336 Kodeksu cywilnego,
LEX 2012),

5/ J. Ignatowicz, Ochrona posiadania, Warszawa 1963 (cytat za T. Filipiak, Komentarz do art. 336 Kodeksu cywilnego, LEX 2012),

6/ A. Kunicki (w:) System prawa cywilnego, t. II, 1977 (cytat za T. Filipiak, Komentarz do art. 336 Kodeksu cywilnego, LEX 2012),

7/ W. Morawski (red.), Podatek od nieruchomości w orzecznictwie sądów administracyjnych. Komentarz. Linie interpretacyjne, LEX 2012,

6/ A. Stelmachowski, Pojęcie i funkcja posiadania, Warszawa 1959; (cytat za T. Filipiak, Komentarz do art. 336 Kodeksu cywilnego, LEX 2012),

7/ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 marca 2008 r., sygn. akt


III SA/Wa 1360/07,

8/ wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2004 r., sygn. FSK 90/04,

9/ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt
III SA/Wa 1703/09,

10/ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 stycznia 2010 r., sygn. akt


III SA/Wa 1406/09,

11/ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 lutego 2010 r., sygn. akt


III SA/Wr 689/09,

12/ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. akt


I SA/Gl 835/09,

13/ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 grudnia 2007 r., sygn. akt


III SA/Wa 1599/07,

14/ wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2003 r., sygn. akt V CK 461/02,

15/ postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt I CSK 82/09,

16/ postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 30 września 2010 r., sygn. akt I CSK 586/09.


Niniejsza porada prawna nie jest oficjalnym stanowiskiem Ministerstwa Administracji i Cyfryzacji.

Udzielane porady prawne nie mogą być wykorzystywane w jakichkolwiek postępowaniach sądowych, administracyjnych i innych, jako dowód na poparcie stanowiska stron, posiadają bowiem walor doradczo-informacyjny.

1 Zob. T. Filipiak, Komentarz do art. 336 Kodeksu cywilnego, LEX 2012.



©snauka.pl 2016
wyślij wiadomość